Tematem żywo dyskutowanym w ostatnich tygodniach bieżącego roku są ewentualne obowiązki sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych za 2019 rok oraz złożenia przez zarząd oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji. Spółki komunalne znajdują się generalnie w uprzywilejowanej sytuacji, gdyż nie muszą - co do zasady - sporządzać dokumentacji podatkowych, a w konsekwencji składać oświadczeń o jej sporządzeniu.
Zasadą dla spółek komunalnych jest też brak obowiązku składania informacji o cenach transferowych TPR-C, co z pewnością jest ogromną preferencją – przygotowanie dokumentu jest absorbujące dla służb finansowych przedsiębiorstwa, gdyż zmusza przedsiębiorcę do zagregowania wielu danych o realizowanych transakcjach, także tych zwolnionych z obowiązku dokumentowania.
Obowiązki spółek komunalnych w zakresie dokumentacji podatkowej cen transferowych za 2019 rok
Zgodnie z przepisem art. 11n pkt 5 ustawy o CIT1, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku, gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.
Z uzasadnienia do ustawy wprowadzającej powyższy przepis wynika, iż „Celem regulacji jest wprowadzenie listy transakcji, które zostaną zwolnione z obowiązku przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych. W stosunku do dotychczas obowiązujących regulacji, uwzględniając postulaty zgłaszane przez podatników, z obowiązku przygotowania lokalnej dokumentacji cen transferowych zwalnia się m.in. transakcje, zawierane pomiędzy podmiotami, których powiązanie wynika wyłącznie z powiązań ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego (tj. pomiędzy podmiotami, które nie byłyby uznane za powiązane, jeśli ich udziałowcem – bezpośrednio lub pośrednio – nie byłby Skarb Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego).”
Pojawiają się jednak wątpliwości, czy w przypadku zaistnienia pomiędzy podmiotami z udziałem Skarbu Państwa bądź jednostek samorządu terytorialnego, dodatkowo powiązań osobowych, np. poprzez osobę burmistrza, przepis ten nadal znajduje zastosowanie. Wątpliwości podatników stały się przedmiotem wniosków o wydanie interpretacji podatkowych.
Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach uznają zasadniczo, iż w celem analizowanej zmiany było nietraktowanie jako powiązanych tych podmiotów, których udziałowcem bezpośrednio lub pośrednio jest gmina, czy też związek gmin, uznając tym samym, iż samo powiązanie o charakterze kapitałowym przez wspólnego udziałowca publicznego znosi wszelkie inne rodzaje powiązań, które mogą występować między związkiem gmin a spółkami komunalnymi.
Przyjąć należy w naszej ocenie, iż w omawianej kwestii wyjątkiem od relacji osobowych mogących implikować powiązanie pomiędzy podmiotami, są podmioty reprezentujące udziałowca publicznego w zakresie wykonywania praw z udziałów (wójt, burmistrz bądź prezydent miasta jako organy wykonawcze gmin). Wykładnia funkcjonalna uzasadnia zatem wyłączenie wskazanych organów z kręgu podmiotów mogących stwarzać relację powiązania z racji pełnienia funkcji zarządczych, nadzorczych lub kontrolnych w spółkach komunalnych lub związkach jednostek samorządu terytorialnego.
Wskazać równocześnie należy, iż zwolnienie to odnosi się do wyłącznych powiązań podmiotu ze Skarbem Państwa, nie obowiązuje natomiast w przypadku występowania powiązań mieszanych między podmiotami, tj. powiązania występują zarówno przez Skarb Państwa, jak i inne podmioty. Należy zatem każdorazowo zweryfikować, czy pomiędzy podmiotami realizującymi transakcje nie istnieje inny rodzaj powiązania.
Na uwagę zasługuje pismo z dnia 14 maja 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-2.4010.134.2019.1.AK, w którym wskazano m.in. że: „W 2018 r. Wnioskodawca (Spółka) dokonywał ze swoim 100% udziałowcem - Gminą Miasto transakcji przekraczających ustawowe progi. W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 11n ust. 5 ustawy o CIT, z którego wynika, że nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w przypadku gdy powiązania pomiędzy podmiotami wynikają wyłącznie z powiązania z jednostką samorządu terytorialnego. Powyższego nie zmienia fakt, iż pomiędzy Prezesem Zarządu Wnioskodawcy a Wiceprezydentem Miasta-Gminy zachodzi powiązanie o charakterze powinowactwa I stopnia”.
Z kolei, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 czerwca 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.132.2020.1.IZ, podatnik, będący spółką handlową ze 100% udziałem Miasta, której podstawowym przedmiotem działalności jest zbiorowe zaopatrzenie w wodę mieszkańców miasta oraz zbiorowe odprowadzenie ścieków wystąpił z zapytaniem, czy zobowiązany jest sporządzić dokumentację podatkową cen transferowych dla transakcji ze Związkiem Międzygminnym, z którym powiązanie ma charakter osobowy poprzez osobę Wiceburmistrza Miasta, zasiadającego w zarządzie Związku. Spółka wskazała, iż jej zdaniem, nie jest zobowiązana do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych. Stanowisko swoje uzasadniała tym, że przepisy obowiązujące od roku 2019 przewidują wyłączenie z obowiązku sporządzania dokumentacji lokalnej w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.
Pewnych wątpliwości dostarczała jednak - zdaniem Spółki - relacja powiązania pomiędzy analizowaną grupą podmiotów (Spółka i Związek). Przepisy obowiązujące od 2019 r. rozszerzają definicję podmiotów powiązanych, mieszcząc w niej dużo więcej przypadków powiązań, również tych nieformalnych. Zdaniem Spółki, wyjątkiem od omówionych wyżej relacji osobowych mogących implikować powiązanie pomiędzy omawianymi podmiotami, są podmioty reprezentujące udziałowca publicznego w zakresie wykonywania praw z udziałów (wójt, burmistrz bądź prezydent miasta). Wykładnia funkcjonalna uzasadnia zatem wyłączenie wskazanych organów z kręgu podmiotów mogących stwarzać relację powiązania z racji pełnienia funkcji zarządczych, nadzorczych lub kontrolnych w spółkach komunalnych lub związkach jednostek samorządu terytorialnego.
Dalej Spółka argumentowała, że literalne odczytanie wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że celem analizowanej zmiany było nietraktowanie jako powiązanych tych podmiotów, których udziałowcem bezpośrednio lub pośrednio jest gmina, czy też związek gmin. Może z tego wynikać, że samo powiązanie o charakterze kapitałowym przez wspólnego udziałowca publicznego znosi wszelkie inne rodzaje powiązań, które mogą występować między związkiem gmin a spółkami komunalnymi.
Organ podatkowy przyjął argumentację Spółki i uznał jej stanowisko za prawidłowe.
Biorąc pod powyższe można zatem stwierdzić, iż w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami, z którymi powiązania wynikają tylko z powiązań z jednostkami samorządu terytorialnego nie wystąpi obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych.
Zwolnienie odnosi się do wyłącznych powiązań danego podmiotu Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami. Zwolnienie nie obowiązuje w przypadku występowania powiązań mieszanych między podmiotami, tj. powiązania występują zarówno przez jednostkę samorządu terytorialnego, jak i inne podmioty – prywatnych inwestorów w spółkach komunalnych.
Jednostki zwolnione z obowiązku dokumentowania transakcji z uwagi na powiązania z Gminą nie składają także informacji TPR-C. Wprawdzie spółki zwolnione z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych wyłącznie na podstawie art. 11n pkt 1 CIT (zwolnienie tzw. „transakcji krajowych”) podlegających raportowaniu w ramach Informacji TPR, ale przeważająca większość spółek komunalnych nie dokumentuje transakcji z innej podstawy prawnej – z uwagi na powiązanie z JST. Objaśnienia MF (zob. „TPR Informacja o cenach transferowych – pytania i odpowiedzi, wrzesień 2020, MF”) wskazują, że transakcje kontrolowane zwolnione z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych na podstawie art. 11n pkt 2-9 CIT nie są wykazywane w Informacji TPR. Spółka komunalna (bez znaczących inwestorów zewnętrznych) korzysta właśnie z tych zwolnień, konkretnie z punkt 5) cytowanego przepisu.
Podsumowując powyższe rozważania, podatnicy winni starannie zweryfikować charakter występujących pomiędzy nimi powiązań w celu potwierdzenia, czy wynikają one wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.
Tylko, gdy zaistnieją inne rodzaje powiązań, implikować to może obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej cen transferowych dla wybranych transakcji i konieczność złożenia Informacji TPR-C bądź tylko konieczność złożenia informacji TPR-C (zwolnienie z art. 11n pkt 1 CIT).
Agnieszka Wielogórska
Doradca podatkowy
Kancelaria Radców Prawnych Zygmunt Jerzmanowski i Wspólnicy
1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2019 poz. 865), przepis w obecnym brzmieniu dodany został przez art. 2 pkt 9 Ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 poz.2193).
